Вопрос: Может ли организация, относящаяся к потребительской кооперации амортизировать основное средство принятое к учету? Спасибо.

Нет, в бухгалтерском учете начисляется износ, не амортизация.

Основные средства, используемые в коммерческой (предпринимательской) деятельности НКО и приобретенные за счет доходов от этой деятельности, в налоговом учете можно амортизировать (подп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса

Ивана Шкловца, заместителя руководителя Федеральной службы по труду и занятости

Кто начисляет износ

Износ по принадлежащим им основным средствам начисляют некоммерческие организации (абз. 3 п. 17 ПБУ 6/01).

Виды деятельности некоммерческих организаций

У некоммерческой организации может быть несколько видов деятельности:

• уставная (некоммерческая), для которой организация была создана и которая направлена на решение социальных, культурных и других общественно значимых задач;
• предпринимательская (коммерческая), которая носит вспомогательный характер и результаты которой (прибыль) должны быть направлены на достижение уставных (некоммерческих) целей. В рамках этой деятельности некоммерческая организация имеет право заниматься производством, торговлей, участвовать в уставных капиталах других организаций, а также проводить другие операции, не запрещенные законодательством.

Бухучет

Некоммерческие организации могут вести бухучет упрощенным способом.

В отличие от амортизации, износ основных средств не включается в состав расходов. Суммы износа отражаются за балансом на счете 010 «Износ основных средств». При начислении износа ежемесячно выполняется проводка:

Дебет 010
– начислен износ по основному средству некоммерческой организации.

Такие правила установлены пунктом 17 ПБУ 6/01.

Метод начисления износа

Начислять износ можно только линейным методом. Для расчета суммы износа нужно знать первоначальную стоимость основного средства (восстановительную, если объект переоценивался) и срок его полезного использования . Перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства, приведен в таблице .

Расчет суммы износа

Затем рассчитайте годовую сумму износа. Для этого используйте формулу:

Ежемесячно в бухучете нужно отражать начисленный износ в размере 1/12 от годовой суммы.

Такой порядок предусмотрен пунктом 19 ПБУ 6/01.

Пример отражения в бухучете износа по основному средству некоммерческой организации

Некоммерческая организация «Альфа» приобрела легковой автомобиль для использования в своей уставной (некоммерческой) деятельности. Его первоначальная стоимость, сформированная в бухучете, – 200 000 руб. При вводе в эксплуатацию автомобилю был установлен срок полезного использования 4 года.

Годовая норма износа по автомобилю равна:
(1: 4 года) ? 100% = 25%.

Годовая сумма износа составляет:
200 000 руб. ? 25% = 50 000 руб.

Месячная сумма износа равна:
50 000 руб. : 12 мес. = 4167 руб.

Начиная с месяца, следующего за вводом автомобиля в эксплуатацию, бухгалтер «Альфы» ежемесячно отражает начисление износа проводкой:

Дебет 010
– 4167 руб. – начислен износ по автомобилю за текущий месяц.

ОСНО

В налоговом учете некоммерческие организации должны отражать только те доходы и расходы, которые связаны с их предпринимательской (коммерческой) деятельностью. Целевые поступления и расходы, связанные с некоммерческой (уставной) деятельностью, при расчете налога на прибыль не учитываются. Это следует из положений подпункта 14 пункта 1, статьи 251 и пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Основные средства, используемые в коммерческой (предпринимательской) деятельности и приобретенные за счет доходов от этой деятельности, в налоговом учете можно амортизировать (подп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ). Амортизация, начисленная по этим основным средствам, включается в состав расходов и уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поскольку в бухучете по этим основным средствам начисляется износ, появится постоянная разница, с которой организации, применяющие ПБУ 18/02 , должны рассчитать постоянный налоговый актив (п. , ПБУ 18/02). Его появление отразите проводкой:

– отражен постоянный налоговый актив с разницы между суммами износа и амортизации, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете.

Однако некоммерческие организации вправе не использовать ПБУ 18/02 , что должно быть закреплено в учетной политике для целей бухучета (п. 2 ПБУ 18/02). Поэтому, если организация не применяет ПБУ 18/02, отражать постоянные и временные разницы в учете не нужно.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении износа и амортизации по основному средству некоммерческой организации. Согласно учетной политике для целей бухучета организация применяет ПБУ 18/02

За счет доходов от предпринимательской деятельности некоммерческая организация «Альфа» приобрела швейное оборудование, которое используется исключительно в предпринимательской деятельности. Первоначальная стоимость оборудования в бухгалтерском и налоговом учете – 175 000 руб. Срок полезного использования – 4 года (48 месяцев). Согласно учетной политике, для целей налогообложения амортизация по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности, начисляется линейным способом.

Ежемесячная сумма амортизация швейного оборудования в налоговом учете равна ежемесячной сумме износа в бухучете и составляет:
175 000 руб. : 48 мес. = 3646 руб./мес.

Начиная с месяца, следующего за вводом швейного оборудования в эксплуатацию, бухгалтер ежемесячно включает сумму начисленной амортизации в расходы при расчете налога на прибыль. При этом в бухучете он делает следующие записи:

Дебет 010
– 3646 руб. – начислен износ по швейному оборудованию за текущий месяц;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 729 руб. (3646 руб. ? 20%) – отражен постоянный налоговый актив с разницы между суммами износа и амортизации по швейному оборудованию.

Основные средства, которые приобретены за счет целевых поступлений (средств целевого финансирования), не амортизируются. При этом не важно, используются они в уставной (некоммерческой) деятельности или нет. Износ, начисленный по этим объектам в бухучете, на расчет налога на прибыль не влияет. Такой порядок следует из подпунктов и пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Подтверждает его ФНС России в письме от 8 декабря 2009 № 3-2-13/236 .

Если основное средство приобретено за счет целевых поступлений (средств целевого финансирования), но предназначено для использования в предпринимательской деятельности, его стоимость должна быть включена в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль (подп. 14 п. 1 , ст. 251, п. 14 ст. 250 НК РФ, письмо ФНС России от 8 декабря 2009 № 3-2-13/236).

Такое имущество признается безвозмездно полученным, поэтому сумму дохода нужно определять как рыночную стоимость объекта с учетом ограничений, предусмотренных пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Сумма признаваемого дохода не может быть ниже остаточной стоимости основного средства. Но поскольку амортизация по такому объекту не начислялась, в состав внереализационных доходов нужно включить:

• первоначальную стоимость основного средства (если она выше рыночной);
• рыночную стоимость основного средства (если она выше первоначальной).

Объект основных средств приобретен за счет доходов от предпринимательской деятельности

Если основное средство приобретено за счет доходов от предпринимательской деятельности, но используется в уставной (некоммерческой) деятельности, начисленную по нему амортизацию при расчете налога на прибыль не учитывайте. Такие расходы не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов (подп. 2 п. 2 ст. 256 , п. 1 ст. 252 НК РФ). «Доходные вложения в материальные ценности»;

Основные средства при расчете этого налога учитываются по остаточной стоимости, определяемой по правилам бухучета. Поскольку основные средства некоммерческих организаций в бухучете не амортизируются, в расчет налоговой базы их нужно включать по первоначальной стоимости за вычетом износа. Для определения среднегодовой стоимости имущества сумму износа, которая должна быть начислена за год, равномерно распределяйте по месяцам налогового периода. Такой порядок установлен пунктом 1 статьи 375 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 18 апреля 2005 № 03-06-01-04/204 .

Некоторые некоммерческие организации имеют право на льготу по налогу на имущество . Перечень льгот и условия их применения приведены в таблице .

Подборка наиболее важных документов по запросу Учет основных средств в некоммерческих организациях (нормативно-правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).

Нормативные акты

(ред. от 16.05.2016)

"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01"

(Зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001 N 2689) Некоммерческая организация принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в т.ч. в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации), для управленческих нужд некоммерческой организации, а также если выполняются условия, установленные в подпунктах "б" и "в" настоящего пункта.

(ред. от 24.12.2010)

"Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств"

(Зарегистрировано в Минюсте РФ 21.11.2003 N 5252) По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним производится начисление износа в конце отчетного года исходя из установленного организацией срока их полезного использования. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.

Статьи, комментарии, ответы на вопросы : Учет основных средств в некоммерческих организациях

(Консультация эксперта, 2016) Как отражается в учете некоммерческой организации (НКО) продажа объекта основных средств (ОС), который был приобретен за счет средств целевого финансирования и использовался для ведения уставной деятельности?

Формы документов : Учет основных средств в некоммерческих организациях

Документ доступен:

("Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2016, N 3)

Документ доступен: в коммерческой версии КонсультантПлюс

Бухгалтерская пресса и публикации 2008

Бухгалтерские статьи и публикации 2007

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему УСН

Вопросы бухгалтеров, ответы специалистов по налогам и финансам 2007

Вопросы на тему НДС

Публикации из бухгалтерских изданий 2006

Вопросы бухгалтеров - ответы специалистов по финансам 2006

Публикации из бухгалтерских изданий

Публикации на тему сборы

Публикации на тему НДС

Вопросы бухгалтеров - Ответы специалистов

Вопросы на тему сборы

Вопросы на тему НДС

Статья: Амортизация основных средств у некоммерческих организаций ("Главбух9, 2003, N 18)

"Главбух", N 18, 2003

АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

У НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Одна из главных трудностей, которую приходится преодолевать бухгалтеру некоммерческой организации, - учет основных средств, вернее, погашение их стоимости. Дело в том, что у таких предприятий особые отношения с амортизацией. Ведь в бухучете они начисляют лишь износ. А в налоговом учете амортизируют только имущество, используемое в предпринимательской деятельности.

Как видите, главбуху некоммерческого предприятия, учитывая основные средства, нужно быть внимательнее, чем бухгалтеру обычной фирмы. Чтобы не допустить ошибки, конечно, можно обратиться к нормативным актам. Однако формулировки бухгалтерского законодательства и Налогового кодекса РФ столь нечетки, что только порождают новые проблемы. Разобраться с ними и поможет наша статья.

Износ в бухгалтерском учете

Чаще всего основные средства некоммерческие организации покупают за счет целевых поступлений. Что к ним относится? Разумеется, это вступительные и членские взносы, различные пожертвования юридических лиц и граждан, средства из бюджета и, наконец, гранты (деньги, полученные от иностранных благотворительных организаций).

Иногда сами основные средства поступают в рамках этих целевых поступлений, то есть вместо денег некоммерческие организации получают, скажем, компьютеры, автомобили, мебель и т.д. Все указанные поступления учитывают на счете 86 "Целевое финансирование". К нему можно открыть следующие субсчета: "Членские взносы", "Пожертвования", "Гранты" и т.д.

Разумеется, некоммерческая организация может приобретать основные средства и за счет доходов от коммерции. Например, за счет прибыли от продажи товаров (работ, услуг) или от использования принадлежащего ей имущества.

Обратите внимание: бюджетные учреждения могут заниматься только той предпринимательской деятельностью, которая разрешена им вышестоящим распорядителем бюджетных средств. Что касается других организаций, то эту функцию выполняют их учредители. Кстати, такие некоммерческие организации, как союзы и ассоциации юридических лиц, вообще не вправе заниматься каким-либо предпринимательством. Если же участники ассоциации (союза) все же решат зарабатывать деньги, то такая ассоциация (союз) должна преобразоваться в хозяйственное общество. Впрочем, некоммерческая организация для того, чтобы осуществлять коммерческую деятельность, может создать хозяйственное общество или участвовать в нем. На этом настаивает ст.121 Гражданского кодекса РФ.

Как мы уже отмечали, в бухгалтерском учете основные средства, которые принадлежат некоммерческим организациям, не амортизируются. Правда, прямо об этом в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) не сказано. В п.17 этого документа говорится лишь, что некоммерческие организации по основным средствам считают износ. Но Минфин России настаивает на том, что амортизацию в данном случае начислять нельзя. Причем это касается не только основных средств, которые были куплены за счет целевых средств, но и тех, что были приобретены за счет доходов от продажи товаров (работ, услуг) или использования имущества организации. Такое разъяснение приведено в недавно опубликованном Письме Минфина России от 31 июля 2003 г. N 16-00-14/243.

В финансовом ведомстве рассуждают так. Некоммерческие организации создаются не для того, чтобы получить прибыль. А если они и занимаются предпринимательством, то все заработанные деньги тратят на цели, ради которых организации были созданы. Другими словами, прибыль, которая останется после уплаты налога, некоммерческие организации учитывают в доходной части смет доходов и расходов и направляют на финансирование расходов, которые предусмотрены этой сметой. В том числе и на покупку основных средств, если это запланировано. Обратите внимание: Минфин России в своем Письме разъясняет, что в учете это должно быть отражено проводкой:

Дебет 84 Кредит 86 субсчет "Прибыль от предпринимательской деятельности"

Направлена на уставные цели общественной организации прибыль от предпринимательской деятельности.

Однако некоторые специалисты придерживаются другой точки зрения. Они указывают, что данные записи противоречат требованиям Инструкции по применению Плана счетов. Ведь счет 86 "Целевое финансирование" используют для учета целевых средств. Полученная же от коммерческой деятельности прибыль к таковым не относится. Поэтому если основное средство было приобретено за счет доходов от предпринимательства, то в учете нужно будет сделать такую запись:

Израсходована прибыль на покупку основных средств, предусмотренную сметой доходов и расходов.

А если основное средство куплено за счет целевых средств, в учете нужно сделать следующую проводку:

Дебет 86 субсчет "Пожертвования" ("Членские взносы") Кредит 83

Приобретено основное средство за счет целевых поступлений.

Как поступить бухгалтеру? В принципе вы можете использовать как тот, так и другой вариант. То есть вправе поступать так, как советуют некоторые аудиторы, или применять порядок, за который ратует Минфин России.

Итак, вместо амортизации некоммерческие организации по своим основным средствам считают износ. Начисляют его в конце каждого года (в декабре). Сумма износа отражается на забалансовом счете 010 "Износ основных средств". Как рассчитать эту сумму?

Налоговики и специалисты Минфина России в своих разъяснениях указывают, что сумму износа нужно определять исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов народного хозяйства СССР. Они утверждены Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072. А аргументы здесь следующие. Во-первых, в п.17 ПБУ 6/01 прямо сказано: износ начисляют по установленным нормам амортизационных отчислений. Во-вторых, так требует поступать пп."а" п.4 Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий". Ведь некоммерческие организации облагают налогом на имущество первоначальную стоимость основных средств за минусом износа. Кроме того, подобная позиция высказана, в частности, в Письме Минфина России от 22 мая 2002 г. N 04-05-06/16 и в Письме Управления МНС России по г. Москве от 29 января 2003 г. N 23-10/2/05727.

Пример 1. Общественная организация "Центр содействия развитию страхования" - некоммерческая организация. Помимо реализации социальных программ она оказывает еще и посреднические услуги. В сентябре 2003 г. согласно утвержденной смете организация приобрела лазерный принтер за 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.), и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. Принтер предполагается использовать для тиражирования материалов, предназначенных для уставной деятельности организации, которая НДС не облагается. Техника была куплена за счет доходов, полученных от посредничества.

В сентябре 2003 г. в бухгалтерском учете общественной организации "Центр содействия развитию страхования" сделаны следующие записи:

Дебет 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств" Кредит 60

5000 руб. (6000 - 1000) - отражена стоимость лазерного принтера;

Дебет 19 Кредит 60

1000 руб. - учтен НДС;

Дебет 84 субсчет "Прибыль от предпринимательской деятельности" Кредит 84 субсчет "Прибыль, направленная на покупку основных средств"

6000 руб. - направлена на покупку принтера прибыль от предпринимательской деятельности общественной организации;

Дебет 60 Кредит 51

6000 руб. - оплачен принтер;

Дебет 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств" Кредит 19

1000 руб. - включен в стоимость принтера НДС, уплаченный при его покупке;

Дебет 01 Кредит 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств"

6000 руб. - учтен принтер в составе основных средств.

Годовая норма амортизации принтера установлена в размере 11,1 процента (код 48003 - устройства периферийные вычислительных комплексов и электронных машин).

Получается, что сумма ежемесячного износа по принтеру будет равна:

6000 руб. x 11,1% : 12 мес. = 55,5 руб.

Износ начали начислять с октября 2003 г. А в декабре 2003 г. бухгалтер сделал такую проводку:

166,5 руб. (55,5 руб. x 3 мес.) - начислен износ принтера за 2003 г.

В балансе основные средства некоммерческих организаций отражаются по первоначальной стоимости. А при расчете налога на имущество, как мы уже сказали, нужно будет взять остаточную стоимость основных средств, то есть первоначальную, уменьшенную на сумму износа. Но ведь налог на имущество считается каждый квартал нарастающим итогом, тогда как износ начисляют лишь в конце года. Поэтому у бухгалтера закономерно возникает вопрос: а как рассчитывать налог в течение года? Чтобы не искажать промежуточный налог на имущество, вы можете начислять износ ежеквартально. Так же, кстати, советует поступать и Минфин России. В частности, в своем Письме от 11 мая 2001 г. N 04-05-06/30.

Амортизация в налоговом учете

В налоговом учете некоммерческие организации не должны начислять амортизацию, если одновременно выполняется два условия: основные средства куплены за счет целевых поступлений (или получены в качестве таковых) и используются в некоммерческой деятельности. Так сказано в пп.2 п.2 ст.256 Налогового кодекса РФ.

Резонно возникает вопрос: можно ли начислять амортизацию, если основное средство приобретено за счет доходов от предпринимательства и используется в коммерческой или уставной деятельности? Как быть в том случае, когда имущество получено в качестве целевых средств (или приобретено за их счет), но используется в коммерческой деятельности? Давайте рассмотрим эти ситуации подробнее.

Основное средство куплено за счет доходов

Некоммерческие организации вправе начислять амортизацию по основным средствам, которые куплены за счет доходов от предпринимательства и используются в коммерческой деятельности. Такой вывод можно сделать из ст.256 Налогового кодекса РФ.

Начислять амортизацию в налоговом учете можно двумя методами: линейным и нелинейным. Это установлено п.1 ст.259 Налогового кодекса РФ. Какой метод предпочесть - решать вам. Причем вовсе не обязательно использовать один и тот же метод для всех основных средств. По некоторым объектам вы можете начислять амортизацию линейным методом, а по другим - нелинейным.

Напомним, в чем суть каждого метода. Итак, линейный. Чтобы рассчитать ежемесячную сумму амортизационных отчислений, надо первоначальную стоимость объекта основных средств умножить на норму амортизационных отчислений. В свою очередь эта норма рассчитывается так:

где K - месячная норма амортизации в процентах; n - срок полезного использования основного средства в месяцах.

Теперь расскажем о нелинейном методе. Чтобы получить сумму амортизации основного средства, нужно умножить первоначальную стоимость на амортизационную норму. Так поступают в первый месяц начисления амортизации. Начиная со второго месяца в расчет берут уже остаточную стоимость основного средства. То есть сумма амортизации каждый месяц будет различной. Причем норма амортизации при нелинейном методе определяется так:

где K - норма амортизации в процентах; n - срок полезного использования основного средства в месяцах.

Особенность нелинейного метода в том, что, когда остаточная стоимость основного средства станет равной 20 процентам от его первоначальной стоимости, порядок расчета амортизации меняется. В том месяце, когда остаточная стоимость станет меньше установленного минимума, она принимается за базовую сумму. Амортизация будет начисляться исходя из зафиксированной суммы уже равными долями (как при линейном методе). Такое правило прописано в п.5 ст.259 Налогового кодекса РФ.

А как определяют срок полезного использования основного средства в налоговом учете? Он зависит от того, к какой амортизационной группе относится то или иное основное средство. Эти группы приведены в Классификации основных средств (утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1). Всего их десять. И для каждой группы установлен свой интервал срока полезного использования. Ну а конкретный срок службы в пределах этого интервала некоммерческая организация выбирает самостоятельно.

Пример 2. В сентябре 2003 г. фонд "Земли Нечерноземья" купил за счет прибыли, полученной от предпринимательства, кассовый аппарат. Его будут использовать при продаже товаров. В октябре кассу установили и ввели в эксплуатацию. То есть с ноября по кассовому аппарату в целях налогового учета будут начислять амортизацию. Первоначальная стоимость техники - 6100 руб. (без учета НДС).

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 кассовые аппараты (код 14 3010020) - это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда. А такие средства попадают в четвертую амортизационную группу. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от 5 лет и 1 месяца до 7 лет включительно. Фонд установил, что срок полезного использования ККТ будет равен 5 годам и 1 месяцу (61 месяц). А амортизацию решили начислять линейным методом.

То есть ежемесячная норма амортизации будет равна 100 руб. (6100 руб. / 61 мес.). Эту сумму начиная с ноября 2003 г. (п.2 ст.259 Налогового кодекса РФ) нужно будет включать в состав расходов по предпринимательской деятельности при расчете налога на прибыль.

Если основное средство применяют только в коммерческой деятельности, тогда все понятно. Бухгалтер точно знает, что нужно начислять амортизацию в налоговом учете.

Но ведь нередко бывает, что имущество может использоваться как в уставной, так и в предпринимательской деятельности. Как же в этом случае поступить бухгалтеру? Можно ли начислять амортизацию по такому основному средству?

К сожалению, четкого ответа на этот вопрос Налоговый кодекс РФ не дает. С одной стороны, в пп.2 п.2 ст.256 говорится, что амортизация не начисляется по имуществу некоммерческих организаций, которое используется в уставной деятельности. Правда, как мы уже говорили, этот подпункт содержит еще одно условие: основные средства должны быть приобретены за счет целевых поступлений или получены в качестве таковых. И эти условия должны выполняться одновременно. Если же одно из них не соблюдается (как в нашем случае), то запрет налогового законодательства "не работает". Получается, что основные средства, купленные на заработанные некоммерческой организацией деньги, амортизировать в налоговом учете разрешено.

Правда, налоговики вряд ли согласятся с такой точкой зрения. В лучшем случае вам позволят учесть при налогообложении лишь ту часть начисленной амортизации, которая соответствует доходам от предпринимательской деятельности. А как рассчитать эту часть? Об этом Налоговый кодекс РФ снова умалчивает. Налоговые органы предлагают это делать следующим образом. Сначала к полученным за отчетный период доходам надо прибавить сумму поступивших целевых средств (взносы, пожертвования, бюджетные деньги и т.д.). Потом величину доходов от предпринимательства разделите на полученный результат. Тем самым вы узнаете, какой процент занимают доходы в общей сумме поступлений. И наконец, умножьте этот процент на сумму начисленной амортизации по основным средствам, которые используются и в коммерческих, и в уставных целях. В итоге вы рассчитаете ту величину амортизации, которую можно будет учесть при расчете налога на прибыль.

Но еще раз скажем: налоговое законодательство распределять ничего не требует. Некоммерческие организации лишь должны организовать раздельный учет уставной и коммерческой деятельности. Поэтому вы можете исключать из налогооблагаемых доходов полную сумму амортизации. Но тогда вам наверняка придется отстаивать свою точку зрения в суде.

Теперь давайте посмотрим, как быть, если основное средство куплено за счет прибыли, но используется исключительно в уставных целях. По идее, есть все основания начислять по нему амортизацию. Аргументы здесь такие же, что и были приведены чуть выше. Однако тут свои сложности. Дело в том, что п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ считает амортизируемым только то имущество, которое предназначено для того, чтобы получать доход. Согласитесь, что в данном случае ни о каких доходах мы говорить не можем. Другими словами, в налоговом учете имущество, предназначенное только для некоммерческой деятельности, не амортизируется.

Основное средство получено

в качестве целевых поступлений или куплено за их счет,

но используется в коммерческой деятельности

Итак, некоммерческая организация приобрела основное средство за счет членских взносов, пожертвований или бюджетных средств, но стала использовать его в коммерческих целях. Или же получила основное средство в качестве целевых поступлений, но использует для предпринимательства. Другими словами - организация использовала целевые средства не по назначению. В этом случае стоимость такого имущества включается в доход некоммерческой организации (п.14 ст.250 Налогового кодекса РФ). Зато по таким объектам можно начислять амортизацию. Ведь раз основные средства используются для того, чтобы получить доход, то они считаются амортизируемым имуществом (п.1. ст.256 Налогового кодекса РФ).

Пример 3. В сентябре 2003 г. ДЮСШ "Резерв" получила пожертвование от юридических лиц в размере 60 000 руб. Эти деньги предназначались для покупки спортивных тренажеров, на которых должны заниматься дети, посещающие спортивные секции школы.

В этом же месяце были куплены и приняты к учету 3 тренажера. Их общая стоимость составила 57 000 руб. (в том числе НДС - 9500 руб.). Спортивная школа установила их в спортивном зале, который арендуют различные фирмы для своих сотрудников.

Другими словами, стала использовать тренажеры в коммерческой деятельности.

Следовательно, в налоговом учете по спортоборудованию можно начислять амортизацию начиная с октября 2003 г.

Срок полезного использования спортивного инвентаря установили равным 4 годам (48 месяцам). Способ начисления амортизации выбрали линейный.

Так как тренажеры используются в деятельности, облагаемой НДС, то по ним можно возместить "входной" НДС. То есть сумма ежемесячных амортизационных начислений будет равна:

(57 000 руб. - 9500 руб.) : 48 мес. = 989,58 руб.

Сумма амортизации в налоговом учете за 3 месяца 2003 г. (с октября по декабрь включительно) составит 2968,74 руб. (989,58 руб. x 3 мес.).

Кроме того, бухгалтер спортивной школы должен включить сумму пожертвований, которые использованы не по назначению, - 57 000 руб. в состав сентябрьских внереализационных доходов.

В рассмотренном выше примере купленные основные средства сразу же стали использовать в коммерческой деятельности. Но бывает и по-другому. Сначала за счет целевых поступлений приобретается какое-то имущество. А спустя некоторое время его начинают использовать, чтобы получить прибыль. Как же быть бухгалтеру в этой ситуации? По нашему мнению, амортизацию для целей налогообложения надо начислять с месяца, который следует за месяцем, в котором имущество стали применять не по целевому назначению (в предпринимательстве).

А можно ли уменьшить рассчитанный по Классификации срок службы основного средства на то время, что оно фактически прослужило? И опять же Налоговый кодекс РФ здесь нам установок не дает. Там такая ситуация не предусмотрена. Поэтому мы считаем, что вы вправе так поступить. Ведь п.7 ст.3 Налогового кодекса РФ указывает, что все неясности и противоречия налогового законодательства трактуются в пользу налогоплательщика.

Как учитывать разницы между бухгалтерским

и налоговым учетом?

Итак, мы выяснили, когда основные средства некоммерческих организаций амортизируются в налоговом учете. В бухгалтерском же учете амортизация по основным средствам не начисляется ни при каких условиях.

В итоге получается, что в налоговом учете некоммерческая организация несет расходы (начисляет амортизацию), а в бухучете их нет.

Как видим, расходы бухгалтерского и налогового учета не совпадают. Возникшие разницы необходимо показать на счетах бухучета. Таково требование Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Обратите внимание: в ПБУ 18/02 не описан случай, когда "налоговые" расходы не учитываются в бухучете. И тут вы можете задать вопрос: зачем вообще учитывать эти разницы, если о них нет ни слова в ПБУ?

Ответим: если вы этого не сделаете, то, применяя ПБУ 18/02, на счете 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" в результате у вас не получится сумма, которая отражается в декларации. Значит, и делать другие корректировки, предусмотренные ПБУ 18/02, не имеет смысла.

Между тем выполнять требования Положений по бухучету вы обязаны. Иначе организацию и ее руководителей могут привлечь к административной ответственности (ст.18 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ).

Но вернемся к разницам. По своей сути они являются постоянными. И вот почему. В бухгалтерском учете вы ни в отчетном периоде, ни в будущем не покажете расходы (в нашем случае амортизацию), которые учли, рассчитывая налог на прибыль. То есть разница с течением времени не меняется. Поэтому налог на прибыль, рассчитанный по правилам бухгалтерского учета, надо уменьшить.

Как мы сказали выше, ПБУ 18/02 не предусматривает случая, когда "налоговые" расходы не учитываются в бухучете. Но справиться с этой проблемой несложно. Такая постоянная разница в отличие от описанных в Положении по бухгалтерскому учету приводит к появлению постоянного налогового актива, а не обязательства.

Полученный результат отразите такой проводкой:

Отражен постоянный налоговый актив.

Такую проводку нужно делать ежемесячно до тех пор, пока в налоговом учете вы полностью не самортизируете основное средство.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3.

ДЮСШ "Резерв" доходы и расходы по предпринимательской деятельности рассчитывает методом начисления.

А отчетными периодами по налогу на прибыль являются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Амортизацию по купленным тренажерам - 989,58 руб. - бухгалтер школы включил в состав расходов при расчете налога на прибыль за октябрь 2003 г.

Основные средства некоммерческих организаций в бухгалтерском учете не амортизируются.

Поэтому в бухучете амортизацию по спортивным тренажерам (989,59 руб.) бухгалтер ДЮСШ "Резерв" не сможет списать на расходы ни в октябре 2003 г., ни в другие месяцы.

Таким образом, сумма амортизации - это постоянная разница. Она уменьшает "бухгалтерскую" прибыль и приводит к образованию постоянного налогового актива.

В течение 48 месяцев (начиная с октября 2003 г.) каждый месяц в бухгалтерском учете школы нужно делать запись:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Постоянный налоговый актив"

237,5 руб. (989,58 руб. x 24%) - начислен постоянный налоговый актив.

Учет основных средств в некоммерческих организациях имеет свои особенности. И вызывает много вопросов у тех бухгалтеров, кто только начинает работать с НКО. В этом справочном материале мы покажем, как отражать операции в бухгалтерском и налоговом учете при приобретении ОС за счет средств целевого финансирования, а также при их продаже.

Бухгалтерский учет

Отражение операций по приобретению ОС в НКО отражается также, как и у коммерческих организаций. За исключением одного нюанса - НДС включается в стоимость как невозмещаемый налог. Впрочем, у коммерческих организаций, применяющих УСН, приобретение ОС отражается таким же образом.

Приобретение ОС

Поскольку ОС приобретается за счет целевых средств, оно должно быть отражено по 86 счету. Есть два варианта:

Вариант 1